虚开发票高风险交易场景与行业图谱——从富余票、反向开具到空壳平台

引言

本文第一稿撰写于七年之前。彼时讨论虚开发票，主要关注点是能否通过税控系统认证抵扣。随着相关制度的变化，原稿中部分判断已不再适用，因此有必要对文章进行重写。

一方面，税收征管越来越强调交易实质。随着数字化升级，税务机关的信息综合分析能力不断增强，对异常行为的识别也更加精细化。另一方面，发票制度也发生了重要变化，全电发票已在全国正式通行，非正常经营或开票行为可能触发风险核查及相应的额度调整等发票风险管控措施。[1][2][3][4][5]

简而言之，税务部门对纳税人的证据链提出了更高要求，而违法者也在尝试编织更复杂的交易外观。从近年来公开的案件看，部分虚开行为已不止步于“造票”，而是进一步发展为虚构主体、合同、流水、物流和人员等，试图拼接出完整的形式证据链。

2025年，全国累计检查涉虚开骗税单位7.58万户，认定对外虚开发票332.40万份，挽回出口退税损失100.38亿元。上述数据说明，虚开发票仍是税收征管的重要风险。[6]

本文所称“高风险”，并非指相关行业本身存在问题，也非这些企业开具发票就值得怀疑。笔者关注的是交易链条长、终端不索票、自然人交易多、价格透明度低、服务难量化、货物流难核验等特征，以及这些特征如何被不法分子利用。

一、什么是“虚开”

《中华人民共和国发票管理办法》第二十一条规定，任何单位和个人不得为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票，不得让他人为自己开具此类发票，也不得介绍他人实施上述行为。[7]

虚开不只是“无业务只有票”。即使有真实业务，发票上的销售方、购买方、品名、数量、金额等与实际业务不符，也可能构成虚开。

两院2024年发布的《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》明确：无实际业务而开具增值税专用发票、有真实可抵扣业务却超过实际结算开票、对依法不能抵扣的业务通过虚构交易主体取得抵扣凭证、非法篡改发票电子信息等，均属于刑法意义上的虚开。[8]

当然，税收征管意义上的虚开行为并不必然构成刑事犯罪。是否入罪，还需结合主观目的及税款损失等条件判断。

还有一个常见的误区，“四流不一致”是重要风险信号，但不能武断地认为合同流、货物流、资金流、发票流只要存在形式差异，就当然构成虚开。

现实商业活动中存在委托付款、集中结算、供应链采购、第三方物流、平台交易等复杂安排。判断关键仍是交易真实与否、商业目的是否合理、交易主体间的法律关系、证据链能不能还原实际业务。国家税务总局2026年的合规指引表述也是“原则上”契合四流一致，而非将“四流完全一致”设为唯一法律标准。[5]

实务中，既不能把所有票据瑕疵刑事化，也不能因“有合同、有流水、有发票、有结算单”便自以为“高枕无忧”。

二、成品油：陈年旧题，但监管逻辑已变

2018年后，成品油发票管理持续收紧，但公开案件表明，制度收紧并未使虚开风险彻底消失。

成品油发票必须通过专门模块开具；单位栏原则上使用“吨”或“升”；成品油经销企业某一税收分类编码油品可开票总量，不得超过已取得的同编码成品油专用发票和海关进口消费税专用缴款书对应数量。2018年第1号公告确实大幅加强了成品油管理。[9]

（一）“富余票”仍然存在

2025年，上海税务部门查处某加油站虚开案。该站利用账外销售形成的现金和“富余票”，在没有真实业务的情况下向下游企业虚开增值税专用发票价税合计380.50万元。税务机关还发现该站存在1400余万元现金收入，但真正进入对公账户并入账的现金只有41万元，相当部分的账外现金被用于配合虚开交易的资金回流。[10]

这证明加油站大量面向自然人零售，消费者过去不索取发票形成的开票空间，确实可能被不法分子利用。

如今，监管已进一步向交易端推进。2026年6月，总局发布公告，在成品油零售领域全面推广“交易即开票”。加油站完成油品销售后，应通过乐企平台即时、全量开具发票，并将商品销售、资金收取等信息进行系统衔接。成品油零售行业依赖“消费者不索票”积累大规模富余发票的空间正在收窄。[11]

（二）历史风险：红冲与虚增库存

2019年税控开票软件曾专门调整成品油库存增加规则，红字成品油专用发票开具后，不再由企业端直接增加库存，而须待发票上传并经税务端核销后恢复库存。[12]

这说明红冲行为与可开票库存之间的系统控制曾是监管重点。此后公开案件还出现利用技术手段直接篡改成品油库存数据并据此对外虚开发票的情形。[13]

无论技术路径如何改变，核心风险都在于系统记录的可开票数量与现实货物脱节。

需要注意的是，这属于历史上曾出现的风险模式。相关开票规则此后持续调整，不能将早期税控系统环境下的风险路径简单套用于如今的数电发票环境。[12]

（三）更复杂的风险转向：“票货分离”

2026年广西贵港税务部门披露的一起案件尤其值得关注。某公司2023年至2025年在没有真实货物交易的情况下接受虚开增值税专用发票价税合计11.88亿元，并向外虚开价税合计8.84亿元。税务机关发现，该企业存在汽油采购按“升”、销售却按“吨”的异常现象，同时伴有短期开票额从几百万元跃升至上亿元、长期未缴企业所得税、购销价格倒挂、没有与经营规模相匹配的仓储物流、资金回流等问题。[14]

该类案件说明，成品油风险识别已不能停留于发票本身，而应进一步核验购销数量、计量单位、仓储运输、价格、人员规模和资金流向能否相互印证。

三、煤炭与建材：标准化大宗商品的“有票无货”

煤炭、钢材等大宗商品长期属于虚开风险较高的领域。

原因显而易见。一是交易金额大，同样数量的发票可承载较大税额；二是货物标准化程度高，同品种间容易替代，增加事后核验货物流向的难度；三是流通环节多，中间贸易商、仓储商、运输企业较多；四是部分终端交易可能不开票，从而形成所谓“富余票”。

2025年，山西大同税务部门公开了一起煤炭企业虚开发票案件。涉案企业由一人控制两家煤炭企业，在半年时间内取得虚开的增值税专用发票40份，税额622.43万元，价税合计4512.58万元；同时向外虚开专用发票。涉案负责人最终被判处有期徒刑十一年。[15]

建材领域的逻辑基本相同。

广西玉林税务部门2025年查处的案件中，4户企业在没有真实货物交易的情况下虚开增值税专用发票1652份，涉及金额1.76亿元。税务机关最初锁定案件的重要原因之一，即进销明显不匹配，企业购进木材、沥青和水泥，销项却几乎全部变成水泥，出现水泥“超量销售”、木材“有进无销”等违背正常经营规律的情形。[16]

2026年青海某建材案更加典型。企业生产速凝剂、减水剂，却申报大量购进白糖，白糖在原材料采购中的比例超过70%，而税务机关调查认为正常生产中白糖只可能少量使用。继续追查后发现，企业真实购进的白糖并未全部进入工厂，而是另行销售给散户且未开票，由此产生“富余票”，再被用于向其他企业开具与实际业务不符的建材产品发票。[17]

该案的关键点在于真实采购与后续开票品名、用途之间发生了断裂。

对大宗商品，财务部门不能只看进项税额有无来源，更应核验：采购品种和销售品种是否符合经营逻辑；库存数量是否合理；运输能力能否承载申报交易规模；毛利率是否长期异常；仓储费、装卸费、运费、保险费是否与业务规模匹配；吨位、里程、车辆和交付地点能否相互验证。

如果一家年销售数亿元钢材、煤炭或水泥的企业，长期缺少与交易规模相匹配的人员、物流、仓储或资金占用，又持续以近乎零毛利“平进平出”，且无法以直发、第三方物流、供应链安排等合理商业模式解释，相关交易就值得进一步推敲。

四、农产品与中药材：自然人交易不是“证据真空”

农产品领域长期存在利用特殊交易结构虚构业务的风险。它的突出特点，是上游经营主体大量为农户、合作社和其他小规模经营者。传统工业采购常见的合同、银行转账、标准仓单、完整物流资料，在农产品收购中未必天然齐全。

这给虚构交易留下了空间。

2025年，国家税务总局集中曝光3起利用农产品增值税政策虚开发票、偷税骗税案件。其中贵州某药业公司通过虚假注册、操控农业合作社，在没有真实货物交易的情况下取得农产品销售发票金额2509.60万元，虚抵进项税额232.83万元，并造成少缴增值税、企业所得税等税费249.03万元。[18]

中药材行业尤其值得关注。

四川某药业案件中，犯罪团伙通过编造中药材采购业务、支付“开票费”等方式，在没有真实交易的情况下，从上游医药企业和农业合作社取得虚开的增值税专用发票及农产品收购发票1300余份并违规抵扣。相关人员最终分别被判处3年至11年不等有期徒刑。[19]

2026年税务总局再次披露，河北某中药材有限公司等8户企业在没有真实货物交易的情况下，对外虚开增值税专用发票10267份。税务部门随后对15户下游受票企业开展核查或立案检查，追缴入库税款6500万元。[6]

此类风险的查验，关键点是发票体现的产销量与现实情况能否对应。

例如，一名普通农户一年销售数百万元乃至上千万元某种药材，种植地在哪里？土地承包合同呢？当地亩产大致是多少？收获季节是否对应？收购现场是否存在？车辆运输记录是否完备？企业仓库是否具备保管条件？生产端的投料、产品产量、能耗能否消化这些药材？

2026年公开的凉山木业案件提供了典型思路。涉案企业以农产品收购名义取得原木发票，税务机关结合市场价格和农户经营能力发现，其申报的原木采购价格明显高于当地市场水平，部分自然人的销售规模也远超正常农户经营能力，随后进一步查明所谓工厂的实际生产能力与亿元级交易规模完全不匹配。[6]

林木、苗木链条还存在一类更值得警惕的传导风险——上游通过农产品收购“反向开票”虚构原木采购，再将虚假成本转化为木方、木板材或苗木销售发票。

2026年山西义峰案中，企业在无真实货物交易的情况下虚开农产品收购发票金额11206万元，虚抵增值税进项税额1000万元；同时对外虚开增值税专用发票金额7846万元，销项税额1020万元。税务部门在案件评论中明确使用“农产品收购反向开票政策”这一表述，并指出农产品收购发票具有“自行开具、自行抵扣、农户分散”的特点。当然，农户出于隐私等考虑拒不提供身份证、手机号，也是反向开票中经常遇到的难题。[20][21]

这类风险还可能继续向工程成本端传导。中国税务报披露的苗木行业案例指出，部分苗木企业利用自产自销免税特点，向工程绿化、房地产企业虚开发票，为购买方虚列成本提供便利。[22]

林木、苗木交易不能只核验上游农户和原木是否存在，还应追踪加工、销售及下游成本归集能否形成完整闭环。

五、建筑劳务、机械租赁与工程服务：高成本行业不等于可以“找票”

建筑工程领域长期存在发票风险，更深层的原因在于业务结构，而非某一单一税种或市场周期。

项目周期长、跨地域经营普遍；总包、专业分包、劳务分包层级多；大量一线人员流动性较高；材料、机械、人工费用交叉；实际施工主体与合同主体有时较复杂；项目结算时间与实际施工进度可能存在明显时差。

这些因素使“服务是否发生、交易双方是谁、实际结算金额”比普通商品购销更难验证。

因此，建筑劳务、机械租赁和建材销售容易成为空壳企业包装业务的名目。

2025年东莞税警联合查处一起案件，犯罪团伙虚假注册7户空壳企业，通过虚构建材销售、机械租赁、建筑劳务等业务，对外虚开增值税发票价税合计1.05亿元，最终多人因虚开增值税专用发票罪被判刑，其中刑期最高达到10年9个月。[23]

税务机关进一步披露的调查细节显示，其中一家企业号称购买数百万元机械设备，却仅实际支付很少部分货款，多家企业又存在人员交叉、开票地址一致、上下游重叠、没有实际经营场所和资金回流等特征。[24]

对建筑企业而言，最危险的观念是：“工程摆在那里，所以拿什么发票都没问题。”

项目真实存在，只能证明企业确实发生了成本，不能证明某一家开票企业真实提供了相应劳务、机械或者材料。

如果实际施工人员由甲公司组织，款项实际支付给自然人或乙公司，却让丙公司按工程成本金额开具“建筑服务”发票，真实工程本身并不能当然证明丙公司开票合法。

建筑企业应保存施工合同、分包合同、工程量确认、人员进退场、工资或劳务结算、考勤、设备进场、机械台班、材料验收、银行付款、项目影像、竣工验收等资料，以证明谁在什么时间、什么地点完成了什么工作。

六、再生资源与废旧物资：货物存在，不等于票载交易真实

再生资源与农产品类似，上游来源分散，自然人、小规模经营户和多层回收商较多，交易链条的核验难度较高。

2026年国家税务总局披露的陕西省某回收再生利用有限公司案件，展示了更直接的风险。

该企业在没有真实交易的情况下，让他人为自己虚开发票，再以收取“开票费”的方式向下游企业虚开发票，并通过虚假申报少缴增值税等税费324.84万元。税务机关对其取得和开具的数百份发票认定为虚开，并对上下游企业继续开展调查。[6]

数电发票制度已专门设置“报废产品收购”等特定业务标签。这不意味着使用特定发票就当然安全，反而使交易数据更加结构化，来源、品名、金额和后续销售更容易比对。[1]

对再生资源企业，重点不是“有没有采购废料”，而是防止真实货物被套入虚构交易链。

七、灵活用工与人力资源平台：服务看不见，不代表可以随意开票

灵活用工平台是近年来较受关注的涉税风险场景。

商品交易有仓库、车辆、数量等可核验；灵活用工、咨询、人力资源、推广服务等交易没有实物，更依赖合同和内部记录。

这使部分不法平台成为所谓“成本出口”。

2025年税务部门公开了辽宁某公司案件。2019年至2023年，该公司通过虚构灵活用工服务，为他人虚开增值税专用发票14722份，价税合计9.51亿元；另虚开增值税普通发票506份，价税合计0.21亿元。税务部门随后将819户下游受票企业线索移送相关地区进一步核查。[25]

该案更值得企业财务人员警惕的是风险的传导性。上游平台被查后，受票企业往往会随之进入协查或核验，核查重点仍是用工人员、服务内容、报酬计算和交付结果能否证明业务真实。

灵活用工平台的价值，只能是提高真实业务的组织和结算效率，不能把不存在的劳务“平台化”后变成真实成本。

八、软件、信息技术与咨询服务：最难计量的服务，也是最容易虚构的服务之一

内部控制薄弱时，“技术服务费”“咨询费”“推广费”“软件费”“信息服务费”很容易成为调节利润或取得成本发票的工具。

2025年深圳税警查处一起利用软件产品增值税“即征即退”政策虚开发票案件。涉案企业取得软件著作权登记后，开票金额快速增长，累计开具“软件”品名增值税专用发票约8399万元，但税务机关分析发现企业水电、工资等支出很少，甚至没有软件开发人员。进一步调查发现，企业收取的实际货款与开票金额差距巨大，部分资金在扣除费用后又回流至下游企业。最终990份增值税专用发票被认定为虚开，并追缴违规取得的即征即退增值税741.67万元。[26]

数千万元的软件、研发或咨询收入，应当能够对应与业务规模相匹配的研发人员或外包协作、开发环境、项目资料、版本迭代、测试记录、代码、报告、工作底稿或客户确认等履约基础；这些要素若普遍缺失，交易真实性就需要进一步审视。

一张合同、一张发票和一笔银行流水，不能凭空创造服务。

九、空壳个体户、空壳公司与涉税中介：专业化与产业化链条

近年来的另一个明显变化，是部分虚开行为已不再依赖单一企业。

注册企业、寻找身份证、代理记账、控制开票、制作合同、安排资金流水、注销企业，可能形成专业化链条。

2025年浙江绍兴税务部门披露一起案件，涉案人员控制20余家空壳经营主体，对外虚开增值税发票1183份，金额1.09亿元。这些经营主体注册地址高度集中、注册时间接近、受票企业雷同，甚至出现开票设备MAC地址重复；收到货款后又普遍在短时间内转入关联个人账户，部分资金最终回流至受票企业。[27]

2025年内蒙古税警还查处一家涉税中介机构及其负责人控制29户空壳企业虚开发票案件，共虚开增值税普通发票1450份、价税合计1.33亿元，虚开增值税专用发票678份、价税合计0.76亿元，税务机关同时对139户下游受票企业立案检查。[28]

企业财务人员应尤其警惕一种推销话术：“我们是财税公司介绍的。”

涉税中介可以提供专业服务，但不能为不存在的业务创造合法性。介绍虚开发票本身就属于《发票管理办法》禁止的行为。[7]

十、真正有用的风险识别方法是什么

相比简单检查“发票真假”，今天更有效的方法是从商业逻辑倒推交易是否可能真实发生。

国家税务总局2026年发布的合规开票正负面清单已给出清晰方向。[5]

可概括为六个问题：

以下指标均属于风险识别线索，而非单独认定虚开的法律标准；单项异常首先应结合行业特征、交易模式及其他证据解释。

第一，企业有没有能力做这笔生意。

业务规模应与人员、场所、仓储、物流、融资和管理成本基本匹配；明显失衡时，应进一步解释交易如何完成。

第二，买了什么，最后又卖了什么。

商贸企业长期“进甲出乙”、制造企业原材料与产品配比明显违反生产规律、服务企业缺少与业务规模相匹配的人员或外包资源却产生巨额服务收入，都是有价值的异常信号。

第三，钱最终去了哪里。

真实交易可能存在复杂支付安排，但如果货款支付后迅速经个人账户、关联企业或第三方层层转账，最终又回到付款企业或其控制人账户，就需高度警惕。

第四，货物到底在哪里。

大额煤炭、钢材、木材、油品交易通常会留下运输、仓储、装卸、保险、过磅、能耗等痕迹；如果相关痕迹与申报规模明显不匹配，就需要进一步解释。

第五，服务是否存在真实履约主体和可验证成果。

无形服务应对应具体人员、履约过程和最终交付。

第六，这笔交易有没有合理利润和商业目的。

长期大额平进平出、高买低卖、进销倒挂、长期亏损却持续扩大开票规模，如果没有供应链、融资、市场开拓等合理解释，就不符合正常经营逻辑。

供应商审查不能止于主体登记和发票查验，还应延伸到具体交易是否具备真实、合理、可验证的业务基础。

十一、企业财务管理真正需要建立的是“业务真实性证据链”

虚开发票风险落到企业内部，不只是税务问题，也是采购、业务、财务、法务和内部控制共同面对的问题。

上游被认定虚开，并不当然等于受票企业参与虚开。对受票方而言，增值税进项处理、企业所得税税前扣除以及是否承担行政或刑事责任，属于不同层次的判断，应结合交易是否真实、是否明知、凭证能否补正及是否造成税款损失等分别处理。[29][30][8]

具体而言，业务部门说明采购原因；采购部门解释从何处购买、为何选择这个供应商；合同明确买什么；验收、交付或服务资料证明实际收到了什么；银行流水证明钱付给了谁；发票证明谁按什么业务开票；账务处理说明成本最终进入哪里。核心不是资料越多越安全，而是不同资料共同指向同一笔真实交易。

业务真实性不应由财务部门在报销或入账环节单独证明，而应由业务发起、供应商准入、采购、验收、付款和财务核算等环节分别形成证据。

顺序不能颠倒。

现实中最危险的做法，是业务已经花了钱，却没有合法业务凭证，最后让财务部门“想办法找票”。

一旦进入“先确定需要多少成本，再去寻找对应金额发票”的逻辑，交易真实性就退居次要位置，而这正是大量受票企业风险的起点。

不同业务还应补充与行业特征匹配的专项证据，如物流、仓储、产能、工程量、人员和服务交付资料，使整个证据链能够还原交易过程。

结语

近年虚开发票风险的识别重点，已经从票面要素转向业务本身。合同、履约、物流或服务成果、资金及会计处理只有相互印证，形式凭证才有意义。

免责声明

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[19] 国家税务总局. 四川省绵阳市警税联合依法查处一起医药企业虚开增值税发票案件[EB/OL]. (2024-10-17)[2026-09-13]. https://www.chinatax.gov.cn/chinatax/n810219/c102025/c5235295/content.html.

[20] 国家税务总局山西省税务局. 收购原木为幌 非法牟利为实——揭开山西义峰建筑材料加工有限公司虚开农产品收购发票及增值税专用发票案件真相[EB/OL]. (2026-06-12)[2026-09-14]. https://shanxi.chinatax.gov.cn/web/detail/sx-11400-2641-1821813.

[21] 国家税务总局山西省税务局. 以“票”谋财必受严惩 守法经营方是正道[EB/OL]. (2026-06-12)[2026-09-14]. https://shanxi.chinatax.gov.cn/web/detail/sx-11400-2641-1821815.

[22] 中国税务报. 苗木企业：扎深税务合规的“根”，享受税收优惠的“果”[EB/OL]. (2022-05-05)[2026-09-14]. https://jiangsu.chinatax.gov.cn/art/2022/5/5/art_8268_383602.html.

[23] 国家税务总局广东省税务局. 国家税务总局东莞市税务局稽查局联合公安部门依法查处一起虚开增值税发票团伙案件[EB/OL]. (2025-06-20)[2026-09-13]. https://guangdong.chinatax.gov.cn/gdsw/swxw/2025-06/20/content_fc83836c2a714cc49ba46dc6526eba3b.shtml.

[24] 国家税务总局广东省税务局. 一平米的“格子间”牵出亿元大案——揭开利用石化和建筑行业勾连虚开增值税发票团伙案真相[EB/OL]. (2025-06-20)[2026-09-13]. https://guangdong.chinatax.gov.cn/gdsw/mtsd/2025-06/20/content_2f903d4a1ded4b8dbcbef67ce72d5968.shtml.

[25] 国家税务总局鞍山市税务局稽查局. 国家税务总局鞍山市税务局稽查局依法查处灵活用工平台辽宁合众易薪科技有限公司虚开发票案件[EB/OL]. (2025-12-17)[2026-09-13]. https://www.chinatax.gov.cn/chinatax/n810219/c102025/c5245803/content.html.

[26] 国家税务总局深圳市税务局稽查局. 没有软件开发人员的“软件产品”——揭示犯罪团伙控制空壳公司利用软件产品增值税“即征即退”政策虚开发票真相[EB/OL]. (2025-01-07)[2026-09-13]. https://www.chinatax.gov.cn/chinatax/n810219/c102025/c5237736/content.html.

[27] 国家税务总局绍兴市税务局. “接力赛”式经营背后的“虚开”生意——利用空壳经营主体轮番虚开发票终被查[EB/OL]. (2025-04-30)[2026-09-13]. https://zhejiang.chinatax.gov.cn/art/2025/4/30/art_13226_636763.html.

[28] 国家税务总局. 内蒙古兴安盟税警联合依法查处涉税中介兴安盟中呈财务咨询有限公司及其法定代表人倪冬雪虚开增值税发票案件[EB/OL]. (2025-07-30)[2026-09-13]. https://www.chinatax.gov.cn/chinatax/n810219/c102025/c5242098/content.html.

[29] 国家税务总局. 国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知：国税发〔2000〕187号[EB/OL]. (2000-11-16)[2026-09-14]. https://fgk.chinatax.gov.cn/zcfgk/c100012/c5193397/content.html.

[30] 国家税务总局. 国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告：国家税务总局公告2018年第28号[EB/OL]. (2018-06-06)[2026-09-14]. https://fgk.chinatax.gov.cn/zcfgk/c100012/c5194804/content.html.